8.1 Налоговая преступность

Экономическая ситуация, сложившаяся в России в период перехода к рынку, потребовала создания принципиально новой эффективной налоговой системы. Современная налоговая система России была создана в начале 90-х годов и представлена совокупностью налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке с плательщиков - юридических лиц и физических лиц на территории страны. Кроме того, существуют государственные внебюджетные фонды, доходная часть которых формируется за счет целевых отчислений. Важнейшей тенденцией развития современной налоговой системы России является ее криминализация, рост масштабов налоговой преступности.

Налоговая преступность - общественно опасное социально-правовое явление, включающее в себя совокупность преступлений, объектом которых являются охраняемые уголовным законом отношения по поводу взимания налогов и иных обязательных платежей, а также осуществления контроля за своевременностью и полнотой их уплаты.

Масштабы налоговой преступности

В течение последних лет, наблюдается значительное распространение фактов уклонения от уплаты налогов, которые ранее имели разовый характер. По сравнению с другими видами экономических преступлений число официально зарегистрированных преступных нарушений налогового законодательства может показаться относительно небольшим.

Если в 1992 г. по фактам нарушения налогового законодательства было возбуждено всего 147 уголовных дел, то уже в 1993 г. -1242, в 1994 г. - 3126, в 1995 г. - 5670, в 1996 г. - 5540, в 1997 г. - 4185, а в 1998 г. - 39531. В результате работы налоговой полиции в 1998 г. в бюджетную систему страны было перечислено свыше 160 млрд. рублей недоимки. Сумма погашенной задолженности перед Пенсионным фондом в результате работы налоговой полиции составила 783 млн. руб.

Преступные нарушения налогового законодательства обладают высокой латентностью. По прогнозам аналитиков Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации основная часть преступлений пока не выявляется, а количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел, может возрасти до 15-20 тыс. в год.

По данным налоговых органов, лишь 17 % всех экономических субъектов, функционирующих в России, полностью и в срок рассчитываются по своим налоговым обязательствам, 50 % - производят платежи время от времени, а 33 % вообще не платят налоги.

Масштабы налоговой преступности в России сегодня представляют реальную угрозу экономической безопасности государства. Это обусловливается не только количеством совершенных преступлений, сколько все возрастающим проникновением в сферу налогообложения организованной преступности и коррупции, увеличивающимся влиянием криминальных элементов на деятельность коммерческих банков, внешнюю экономику, кредитно-финансовых учреждений и других структур, занимающих ключевые позиции в экономике страны, а также глобальным охватом и изощренным характером совершаемых преступлений.

Наиболее крупные сокрытия доходов установлены на операциях: с автомобилями (28% начислений), нефтью и нефтепродуктами (26%), цветными металлами (8%), товарами народного потребления (7%), древесиной, денежными средствами и ценными бумагами (по 6%), спиртом и ликероводочными изделиями (3%), электроэнергией (1,5%), сельхозпродукцией (1%).

Распространены налоговые преступления и во внешнеэкономической деятельности.

Причины налоговой преступности

Известный специалист в области финансового права П.М. Годме выделял среди причин налоговых преступлений них экономические, политические, технические и моральные(1). Другие авторы дополняют данный перечень причинами правового и организационного характера.

Экономические причины налоговой преступности

А) Ухудшение финансового положения бизнеса и населения. Оно связано с кризисными явлениями, характерными для современной российской экономики: падение производства, сжатие доходного потенциала, перелив рублевой денежной массы в накопление иностранной валюты, вывоз капитала за границу. В промышленности убыточными стали свыше 40% организаций, на транспорте - около 60%, в строительстве - каждая третья организация. В 65 регионах страны доля убыточных предприятий составила от 40% и более.

Финансовое положение налогоплательщиков достаточно часто является определяющим фактором совершения налоговых преступлений. Налогоплательщик сопоставляет выгоду от уклонения от уплаты налогов и возможные отрицательные последствия. Если с материальной точки зрения уклонение себя оправдывает, то налогоплательщик, скорее всего, уплачивать налоги не станет. Поэтому снижение налоговой способности субъектов налогообложения, следует расценивать как одну из важных экономических причин уклонения от уплаты налогов.

Б) Причины экономического характера, связанные с проводимой налоговой политикой и особенностями налоговой системы.

Важнейшим фактором является чрезмерная налоговая нагрузка на налогоплательщиков. Возрастание налоговой нагрузки обусловлено множеством частных факторов, среди которых можно отметить следующие.

Неспособность государства обеспечить эффективный контроль над расходами бюджета. Постоянное увеличение расходов побуждает государство повышать уровень налогообложения. В результате возрастает налоговое бремя, чрезмерная тяжесть которого признается одной из основных причин массового уклонения от уплаты налогов. Согласно имеющимся экспертным оценкам, уровень отечественного налогообложения оценивается как один из наиболее высоких в мире.

Практика предоставления льгот на федеральном и особенно на местном уровнях власти. По данным Министерства финансов, только по пяти налогам - налогу на прибыль, подоходному налогу с физических лиц, налогу на добавленную стоимость и двум налогам на имущество (физических лиц и предприятий) общие потери консолидированного бюджета составили 163 трлн. рублей. В этих расчетах еще не учтены индивидуальные льготы, которые предоставлялись отдельными субъектами Российской Федерации(2). Льготами пользуется ограниченное число предприятий, следовательно, вся недобираемая сумма доходной части перекладывается на других налогоплательщиков.

Функционирование зон с льготным налогообложением на территории России. К их числу относятся: ныне упраздненный Центр международного бизнеса "Ингушетия", особые экономические зоны Калининградской области. Зона свободного предпринимательства г. Санкт-Петербург, Зона льготного налогообложения "Калмыкия", Зона свободной торговли "Шереметьево", Регион интенсивного экономического развития "Осетия", Эколого-экономический регион "Алтай", свободные экономические зоны "Находка", "Сахалин", "Даурия". Значительны потери доходов федерального бюджета в результате функционирования закрытых административно-территориальных образований (ЗАТО), некоторые из которых до недавнего времени активно осуществляли оффшорную деятельность.

Деятельность отечественных оффшоров часто сопровождается различными нарушениями порядка налогообложения.

Таким образом, значимым криминогенным фактором является неэффективность налоговой политики, направленной, прежде всего на осуществление фискальных, а не стимулирующих функций. Сокрытие доходов становится естественным способом самозащиты тех, кто стремится развивать свою финансово-хозяйственную деятельность.

В) Отсутствие легальных возможностей обеспечения конкурентоспособности в целом ряде сфер бизнеса. Уклонение от уплаты налогов превратилось в важнейший фактор конкурентоспособности.

Так, например, в Москве в 1992 году большинство фирм до внедрения у себя схем "обналичивания" практически не уклонялись от уплаты налогов. Однако уже в 1993-1994 годах в Москве вход новых компаний на рынки целого ряда товаров был существенно затруднен или даже невозможен без использования различных схем уклонения от уплаты налогов, основывающихся на неучтенном наличном обороте. Острая конкуренция приводила к снижению цен ниже того уровня, который для средней фирмы покрывал бы все издержки полностью легального существования.

Политические причины

Политические причины уклонения от налогов связаны с регулирующей функцией налогов: посредством их государство проводит ту или иную социальную или экономическую политику. Лица, против которых направлена такая политика, путем неисполнения положений налогового законодательства оказывают определенное противодействие господствующей группе.

Уровень налоговой дисциплины зависит от общей политической ситуации в стране. В периоды резкого обострения кризиса государственной власти в России отмечается резкое снижение собираемости налогов из-за массового неисполнения налогоплательщиками своих обязанностей.

Правовые причины

Важнейшим фактором этой группы является несовершенство и нестабильность налогового законодательства. В настоящее время нормативно-правовая база по вопросам налогообложения включает в себя большое число законов, указов, постановлений, инструкций и разъяснений. Имеет место несогласованность многих налоговых законов с ранее принятыми законодательными актами. Отдельные положения были недостаточно сформулированы, в результате чего возникла возможность их двойного толкования. Дополнительные трудности создают постоянно вносимые изменения в действующее налоговое законодательство.

Постоянное ожидание повышения налогообложения, вынуждает их заранее занижать объем своих налоговых обязанностей.

К правовым причинам относится несовершенство отдельных налоговых механизмов, под которыми понимают совокупность правовых норм, определяющих порядок исчисления и уплаты того или иного налога (элементы налогообложения). Они могут существенно различаться в зависимости от того, какой объект подлежит налогообложению.

Наиболее уязвимым является механизм исчисления и уплаты налога на прибыль. Преобладание преступлений, связанных с уплатой этого налога, прежде всего, объясняется наличием целого ряда исключений и изъятий, а также льгот по его уплате, которые незаконно используются.

В наименьшей степени преступной деятельности подвержены имущественные налоги (налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц, земельный налог), так как сокрытие объектов недвижимости затруднительно.

Организационные причины

К их числу относятся недостатки во взаимодействии между органами налогового контроля, органами налоговой полиции, другими контролирующими и правоохранительными органами.

К причинам организационного характера, обусловленным недостатками процессуального законодательства, относится и несогласованность в действиях органов предварительного следствия и арбитражных судов.

Известно, что в большинстве случаев процесс расследования уголовных дел о налоговых преступлениях сопровождается исковым производством, инициированным налогоплательщиком. Обращение налогоплательщика после возбуждения уголовного дела в арбитражный суд с иском о признании решения по акту проверки недействительным осложняет расследование. Имеющие место нарушения налогового законодательства, как правило, являются предметом рассмотрения в заседании арбитражного суда до решения следственными органами вопросов, относящихся к их компетенции. В случае же удовлетворения иска налогоплательщика перспектива направления дела в суд при доказанности факта умышленного уклонения от уплаты налогов становится проблематичной(3). К сожалению, в большинстве случаев арбитражные суды игнорируют факт расследования нарушения налогового законодательства в порядке уголовного судопроизводства, и принимают решения без учета его результатов.

Недостаточное развитие международного сотрудничества в деле борьбы с налоговыми преступлениями и правонарушениями. В последнее время нарушения налогового законодательства все чаще оказываются связанными с внешнеэкономической деятельностью хозяйствующих субъектов.

Отсутствуют соглашения о взаимодействии с фискальными аппаратами большинства государств, что препятствует проведению расследования фактов уклонения от уплаты налогов, носящих международный характер.

Технические причины

К их числу относят несовершенство форм и методов налогового контроля. Так, типичными являются факты наложения налоговыми органами излишних штрафных санкций, незаконное привлечение к административной ответственности, нарушение порядка административного производства, провоцирование безнаказанности нарушителей налогового законодательства. В ряде случаев документальные и камеральные проверки проводятся неквалифицированно, поверхностно, их результаты оформляются некачественно. Разногласия и возражения плательщиков рассматриваются недостаточно внимательно и объективно.

Недостаточная подготовленностью руководителей и бухгалтерских работников.

Недостатки применения контрольно-кассовых машин (ККМ) при осуществлении денежных расчетов с населением. Практически только 70% общего товарооборота осуществляется с использованием указанных машин. Свыше 60% их парка составляют кассовые аппараты устаревших моделей, непригодные в нынешних условиях для целей контроля за полнотой фактически полученной выручки и исчисления налогов в сфере торговли и услуг. Вместе с тем и при наличии современных кассовых машин с фискальной памятью практически каждая четвертая проверка выявляет факты неполного отражения денежной выручки, в результате чего до 30-50% наличных денег обращается, минуя кассовые аппараты(4).

Важным фактором, влияющим на рост преступности в налоговой сфере, является общая криминальная ситуация в стране. Криминальные группировки фактически подменяют налоговые органы, выводя из-под налогообложения значительные суммы, которые в дальнейшем используются в теневой экономике и преступной деятельности, для нужд членов преступных группировок, расширения масштабов и воспроизводства уголовной, экономической и налоговой преступности.

Нравственно-психологические причины

Этот причинный комплекс налоговой преступности представлен тремя аспектами:

а) негативным отношением к существующей налоговой системе (жесткая налоговая система во многом не стимулирует труд производителя, а наоборот - подталкивает его к сокрытию прибыли и неуплате налогов);
б) низким уровнем правовой культуры;
в) корыстной мотивацией.

Корыстная мотивация имеет определяющее значение. Среди крупных налогоплательщиков немало бывших деятелей теневой экономики, должностных и общеуголовных преступников. Уклонение от уплаты налогов служит им в качестве одного из способов достижения указанных целей.

Часть налоговых преступлений совершается на основе корпоративной, групповой заинтересованности. Имели место факты, когда сокрытые от налогообложения средства использовались руководителями предприятий для развития производства, погашения кредитов, выплаты зарплаты. Здесь усматривается стремление улучшить финансовое состояние своего предприятия и тем самым увеличить его прибыльность в будущем. Оно возникает и реализуется в условиях просчетов политики поддержания предприятий, его сотрудников, особенно когда последним грозит явная или скрытая безработица, невыплата заработной платы.

Проникновение в сферу экономики и установление контроля над ней организованной преступности. С действием именно этого фактора связан рост сокрытия доходов крупных и особо крупных размерах.

Недостатки уголовной политики государства, в частности практика применения уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за нарушения налогового законодательства. В России еще не обеспечен принцип неотвратимости наказания за совершенные налоговые преступления. Прежде всего это объясняется тем, что сокрытие доходов (с момента введения в 1992 г. уголовной ответственности) не связывается с понятием тяжкого преступления, наносящего ущерб экономической безопасности государства.

Судебная практика по делам о налоговых преступлениях отличается либерализмом, особенно при назначении наказания и возмещении ущерба. Из общего числа осужденных, к такой мере наказания, как штраф, приговорено 19,6%, к лишению свободы - 63%, из которых к реальным срокам приговорено 12,1% лиц. По нашим подсчетам судами удовлетворяется лишь около 40-50% гражданских исков, заявленных налоговыми органами или прокурорами в защиту государственных интересов (по другим преступлениям этот показатель составляет около 80%). В судах существует проблема длительного непринятия решения по уголовным делам.

Способы уклонения от уплаты налогов

Способы, используемые для избежания уплаты налогов или снижения их размеров, достаточно разнообразны и многочисленны. В настоящее время известно более двухсот способов. Все многообразие налоговых преступлений и способов их совершения можно объединить в следующие группы и виды.

1. Полное или частичное неотражение результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в документах бухгалтерского учета: осуществление сделок без документального оформления, неоприходование товарно-материальных ценностей, неоприходование денежной выручки в кассу. Широкое распространение получила практика использования операций с рублевой и валютной наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности - "черного нала".
2. Использование необоснованных изъятий и скидок: отнесение на издержки производства затрат, не предусмотренных законодательством; отнесение на издержки производства затрат в размерах, превышающих установленные законодательством; незаконное использование налоговых льгот.
   Достаточно часто преступниками применяется незаконное использование налоговых льгот, предоставленных предприятиям, на которых число работающих инвалидов составляет не менее 50%. В этом случае составляются фиктивные документы о приеме на работу инвалидов, фактически не работающих на предприятии.
3. Искажение экономических показателей, позволяющее уменьшить размер налогооблагаемой базы; завышение стоимости приобретенного сырья, топлива, услуг, относимых на издержки производства и обращения; отнесение на издержки производства расходов в размерах, превышающих действительные; отнесение на издержки производства расходов, не имеющих места в действительности.
   Например, самый распространенный способ занижения налогооблагаемой прибыли (дохода) - это неправомерное отнесение на себестоимость разного рода затрат и расходов, а также неотражение или неправильное отражение курсовых разниц по оприходованной валюте; неотражение или неправильное отражение результатов переоценки имущества предприятия; отнесение затрат по ремонту на себестоимость при наличии сформированного ремонтного фонда; неправильное списание убытков; невключение в облагаемую базу внереализационных доходов предприятия, которые тем не менее нашли свое отражение в бухгалтерском учете, но не на тех балансовых счетах; иные счетные ошибки при расчете налогооблагаемой прибыли в сторону уменьшения последней.
4. Искажение объекта налогообложения: занижение объема (стоимости) реализованной продукции, работ, услуг. Это один из самых распространенных способов уклонения от уплаты налогов, при котором в учетном регистре предпринимателя отражается реализация только части партии товара. Обычно все записи составлены верно (род и наименование товара, цена за единицу и т.п.). Имеется различие лишь в объеме реализованной продукции, отраженной в учете.
5. Маскировка объекта налогообложения: фиктивный бартер; лжеэкспорт; фиктивная сдача в аренду основных средств; подмена объекта налогообложения.
   В целях маскировки объекта налогообложения преступниками используются положения законодательства, согласно которому не подлежат налогообложению средства, объединяемые предприятиями в целях осуществления совместной деятельности. В целях неуплаты налогов составляются фиктивные договоры о совместной деятельности, но не предпринимаются реальные действия по ее осуществлению.
6. Нарушение порядка учета экономических показателей: отражение цифровых результаты финансово-хозяйственной деятельности в ненадлежащих счетах бухгалтерского учета.
   К числу неявных признаков налоговых преступлений относятся: несоблюдение правил ведения и учета отчетности, нарушение правил ведения кассовых операций, нарушение правил списания товарно-материальных ценностей, нарушение правил документооборота и технологической дисциплины. К явным признакам налоговых преступлений относятся: полное несоответствие реальной хозяйственной операции ее документальному отражению, несоответствие записей в отчетных документах.
7. Использование особых отношений со специально созданными посредническими аффилированными фирмами, в том числе зарегистрированными в оффшорных зонах. Массовое использование руководителями крупных предприятий сложных схем сокрытия доходов с использованием фирм-посредников, кредиторов, поставщиков и потребителей их продукции остается одним из важнейших негативных факторов в налоговой сфере.
   Пример.

Основные методы (схемы) использование операций с наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности ("черный нал")

Эффективным способом уклонения от уплаты налогов является широкое использование операций, как с рублевой, так и с валютной наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности. Подобное явление принято именовать "черным налом".

Даже относительно невысокая доля неучтенного наличного оборота позволяет предприятию практически полностью уйти от налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и отчислений на социальное страхование. Степень распространенности неофициальных наличных расчетов может рассматриваться также в качестве одного из индикаторов развития теневой экономики.

По данным ФСБ России, по состоянию на середину 1996 года денежный оборот в теневой сфере составлял около 50 трлн. рублей в годовом измерении. По оценке же Госналогслужбы в 1998 году объем неучтенного розничного оборота товаров и услуг достиг 58% их легального оборота на потребительском рынке. На продовольственных рынках, при продаже товара с рук, лотков и машин, в российскую "черную кассу" ежедневно уходит, по меньшей мере, 30-60 млн. долларов.

По минимальной оценке, потери бюджета и социальных фондов, вызванные уходом от налогов с помощью неучтенного наличного оборота составляют 4-5 млрд. долларов в год. По результатам обобщения результатов углубленных неформализованных интервью с российскими предпринимателями и экспертами, можно выделить основный схемы использования неучтенных наличных для уклонения от уплаты налогов и обязательных сборов.

Традиционная схема. Налогоплательщик продает часть товара или оказывает какие-то услуги нелегально - не выставляя счетов. При этом объем продаж и уровень валового дохода занижается. Выручку налогоплательщик получает наличными. Используют данную схему чаще всего либо "независимые профессионалы" (типа нотариусов, врачей, адвокатов и т.д.), либо индивидуальные владельцы малых предприятий.

Базовая схема ("обналичивание"). Основная ее идея состоит в замещении тех элементов валового дохода, которые в наибольшей степени подпадают под налогообложение (прежде всего зарплата и прибыль), такими элементами, которые облагаются по минимальным ставкам (материальные затраты, относимые на себестоимость). Налогоплательщик -"клиент" переводит свои деньги в безналичной форме на банковский счет фирмы -"однодневки" в обмен на некий фиктивный отчет о проделанной работе. А затем получает их назад, но уже в форме неучтенных ("черных") наличных. За что фирме - "однодневке" выплачиваются комиссионные, обычно не превышающие 2-3 процентов от первоначального банковского платежа. В результате такой сделки предприятие - "клиент" существенно сокращает свои налоговые платежи, но его финансовая отчетность остается чистой. Получается, что он просто потратил свои средства на некоторые товары или услуги.

Напротив, фирма -"однодневка" не смогла бы объяснить, куда делись деньги, возвращенные в виде неучтенных наличных. Поэтому она действует только два или три месяца до конца очередного квартала, когда налоговые органы должны получить ее первый отчет. Налоговые органы, вследствие трудоемкости, не ведут поиск организаторов самоликвидировавшихся фирм-однодневок.

Проведенные А.А.Яковлевым расчеты дают основание утверждать, что в 1993-96 годах бюджет и социальные фонды потеряли от 20 до 30 млрд. долларов США.

Обратная схема ("обезналичивание"). Смысл этой схемы можно пояснить на простом примере: у розничного торгового предприятия, регулярно и в больших объемах занижающего свою выручку от реализации, возникает объективная потребность в обмене неучтенных наличных ("черного" нала) на официальные безналичные. Она может быть связана, например, с тем, что крупные оптовые фирмы, как правило, предпочитают продавать свой товар сугубо официальным образом по безналичному расчету. При этом по выставленным ими счетам легко идентифицировать покупателя. В этой ситуации розничная фирма будет сталкиваться с двумя проблемами. Во-первых, в случае одновременной "встречной" проверки оптовой фирмы и ее покупателей налоговая инспекция может обратить внимание на то, что розничная фирма регулярно закупает больше товаров (по данным оптовика), чем продает (по данным собственной отчетности розничного торгового предприятия). Во-вторых, при реализации товаров преимущественно за неучтенные наличные у такой розничной фирмы на ее банковском счете не будет достаточных средств для возобновления товарных закупок у оптовиков, ориентирующихся на безналичные расчеты. Обе эти проблемы эффективно решаются в рамках применения обратной схемы ("обезналичивание"). Благодаря ей официальным покупателем товара (по документам оптовика) оказывается та же фирма -"однодневка". И одновременно для реально существующей розничной фирмы, реализующей товары преимущественно за неучтенные наличные и представляющей в налоговые органы отчеты с минимальными оборотами, обеспечивается регулярное поступление неучтенного товара.

В случае тесных контактов между оптовиком и несколькими розничными покупателями возможно изменение схемы. В частности, оптовик может сам получать от покупателей неучтенные наличные и затем, используя контракт с фирмой-"однодневкой", менять их на официально полученные безналичные средства на своем банковском расчетном счете. Таким образом, с одной стороны, все сделки оптового поставщика остаются легальными, с другой - в розничной торговле почти все операции могут быть нелегальными, "невидимыми" для налоговой инспекции.

Участие коммерческих банков в деятельности по обналичиванию денег. Большая часть фирм-однодневок обеспечивается наличными группой мелких и средних коммерческих банков. Это достаточно прибыльный бизнес. Рассмотрим базовую схему участия банков в обналичивании.

Как правило, банки не имеют непосредственных контактов с фирмами-"однодневками". Каждый банк, вовлеченный в схему, обычно связан с финансовой или инвестиционной компанией, которая отвечает за создание и ликвидацию фирм-"однодневок", а также за контакты с клиентами. Эта компания открывает счет в банке и регулярно получает наличные на вполне законных основаниях (например, для покупки акций или векселей у физических лиц). Нормальная цена легальных наличных на межбанковском рынке, измеренная в безналичных рублях, не превышает 100,1 процента. Финансовая же компания платит банку за получение наличных 101 процент. В результате банк получает 0,9 процента в день на вложенные средства. Далее финансовая компания покупает векселя у неких физических лиц. Отметим, что сейчас в России можно приобрести "мусорные" векселя или акции за 0,1-0,2 процента от их номинальной стоимости. Естественно, что при этом цена, фиксируемая в контракте между финансовой компанией и физическими лицами, будет близка к номиналу - например - 98 процентов. После этого финансовая компания продает означенные векселя фирме - "однодневке" по безналичному расчету за 100 процентов от номинала. Тем самым финансовая компания, во-первых, выводит в неучтенный наличный оборот сумму, необходимую реальному предприятию-клиенту, уходящему от налогов, и, во-вторых, на вполне легальных основаниях получает на свой расчетный счет те безналичные средства, которые клиент первоначально перечислил фирме -"однодневке" по фиктивному договору. Основной риск выявления данной схемы связан с возможностью проверки физических лиц - в случае внешней ревизии деятельности финансовой компании. Поэтому в договорах на приобретение ценных бумаг часто используются данные, взятые из потерянных паспортов или из документов умерших людей. Эти же паспорта нередко используются при регистрации фирм - "однодневок".

Причины использования неучтенного наличного оборота для уклонения от уплаты налогов

Основной причиной распространения неучтенного наличного оборота является слишком высокий уровень налогообложения заработной платы (включая отчисления на социальное страхование), введенный в 1992 году, в сравнении со слишком низким уровнем социальных гарантий.

Косвенными причинами распространения этих схем являются также их простота и низкий риск обнаружения налоговыми органами (что связано с отсутствием системы контроля и санкций).

Исторический аспект развития практики использования "черного нала"

Рассмотренные схемы использования неучтенных наличных в российской предпринимательской практике появились в 1992 году. Сначала в Москве, преимущественно в кругу вновь созданных частных мелких и средних предприятий. А в 1993-1994 годах ее стали применять, с одной стороны, многие не московские фирмы, а с другой - приватизированные и государственные предприятия. Большинство фирм до внедрения у себя "базовой" схемы практически не уклонялись от уплаты налогов. Однако уже в 1993-1994 годах в Москве вход новых компаний на рынки целого ряда товаров был существенно затруднен или даже невозможен без использования различных схем уклонения от уплаты налогов, основывающихся на неучтенном наличном обороте. Острая конкуренция приводила к снижению цен ниже того уровня, который для средней фирмы покрывал бы все издержки полностью легального существования. 1994-1995 годы стали периодом весьма острой конкуренции уже между организаторами самих фирм-"однодневок". Эта конкуренция сопровождалась ростом их рекламной активности и снижением уровня их комиссии. После этого рынок услуг по "обналичиванию"/"обезналичиванию" относительно стабилизировался.

Результаты применения различных схем уклонения от уплаты налогов с использованием неучтенной наличности

Результаты использования неучтенной наличности различаются в зависимости от размера предприятия. В секторе мелких и средних предприятий применение "базовой" и "обратной" схем позволяет существенно снизить общий уровень издержек. Полученный экономический эффект направляется не только для потребления собственников, менеджеров и работников, но также используется для конкурентного снижения цен (это особенно характерно для рынка потребительских товаров) и в целях развития предприятия.

В секторе крупных предприятий эффект от снижения налоговых платежей практически не используется на развитие производства. Выплаты "черных" премий распространяются лишь на доверенных представителей администрации.

Контроль над налоговой преступностью

Решение проблемы налоговой преступности требует комплексного подхода. Рассмотрим основные направления борьбы с использованием неучтенных наличных как одного из наиболее широко распространенных методов уклонения от уплаты налогов.

Для ликвидации системы использования неучтенных наличных для уклонения от уплаты налогов специалистами предложено использовать меры, которые бы учитывали интересы и мотивы разных групп налогоплательщиков.

Персонификация социальных отчислений, предполагающая поступление на индивидуальные пенсионные счета работников значительной части средств, в настоящее время отчисляемых в Пенсионный Фонд. Это повысит заинтересованность каждого работника в уплате этих отчислений его работодателем. В результате он будет стремиться к получению официальной заработной платы.

Изменение базы налогообложения. Если налоги в большей степени опираются на видимые ресурсы, используемые бизнесом (имущество, производственные и торговые площади и т.д.), то возможности уклонения от налогов сокращаются. Этот подход лежит в основе системы налогообложения вмененного дохода, которая была разработана в Минэкономики РФ и внедряется в последнее время в ряде регионов.

Упрощение налогового законодательства, которое остается крайне запутанным и неясным для предприятий.

Прямое ужесточение контроля и санкций по отношению к организаторам бизнеса по "обналичиванию"/"обезналичиванию". Результатом таких мер будет повышение издержек по "обналичиванию"/"обезналичиванию" для легально действующих предприятий-налогоплательщиков.

Уголовно-правовая борьба с налоговой преступностью является одним из основных направлений обеспечения правопорядка в сфере налогообложения.

Преступления, посягающие на финансовые интересы государства в сфере налогообложения, можно разделить на две группы.

1. Налоговые преступления, к которым относятся уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды (ст. 198 УК РФ), уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации (ст. 199 УК РФ).
2. Преступления, непосредственно связанные с налоговыми: незаконное предпринимательство (ст. 171 УК РФ), преднамеренное банкротство (ст. 196 УК РФ), фиктивное банкротство (ст. 197 УК РФ) и ряд других.

(1) См.: Годме П.М. финансовое право. - М.: Изд. "Прогресс". 1978. С. 399-406.
(2) См.: Шаталов С.Д. Проблемы совершенствования налогового законодательства РФ // Налоговый кодекс. Сегодня и завтра: Сборник статей. - М.: ФБК-Пресс, 1997. С. 14.
(3) См.: Касютина Р. В. Проблемы борьбы с налоговыми преступлениями//Уголовное право. 1998. №3. С. 114.
(4) См.: Пансков В.Г. Поступления налогов в 1998 году: оценка и реальность // Налоговый вестник. 1998. Ли 8. С. 9-10.